Vorige week heeft de rechtbank Gelderland uitspraak gedaan over de vennootschapsbelastingplicht bij een gemeente met betrekking tot reclame en personeelshypotheken. Voor wat betreft reclame is dit de eerste (langverwachte) uitspraak in een reeks van uitspraken die later zullen volgen. Op dit moment lopen er namelijk meerdere procedures bij verschillende rechtbanken.
Hieronder gaan we in op het vraagstuk en het oordeel van de rechtbank. Daarbij maken we een onderscheid tussen de reclame-uitspraak en de personeelshypotheken-uitspraak. Daarna bespreken de gevolgen voor de praktijk en tot slot de vraag: hoe nu verder.
Uitspraak Reclame
De gemeente heeft in deze casus met drie reclame-exploitanten concessieovereenkomsten gesloten voor het bieden van de gelegenheid tot plaatsing van reclameobjecten in het gemeentelijk openbaar gebied. Het ging in dit geval om plaatsen van abri’s, lichtbakken en A0-displays die in eigendom van de reclame-exploitanten waren. De exploitatie van deze objecten vond voor rekening en risico van de exploitanten plaats. De vraag die aan de orde kwam was de vraag of deze activiteiten kwalificeren als belastingplichtige activiteiten voor de VPB bij deze gemeente. Gemeenten zijn voor de VPB slechts beperkt belastingplichtig, namelijk alleen voor zover zij een onderneming drijven. Getoetst moet dus worden of de activiteiten kwalificeren als ondernemingsactiviteiten. Als er sprake zou zijn van Vpb-plicht volgt de vraag of de (overheidstaken)vrijstelling van toepassing is. De rechtbank gaat bij haar beoordeling in op verschillende aspecten die bij dit vraagstuk van belang zijn.
Clustering
Allereerst komt de rechtbank tot het oordeel dat de reclameactiviteit zelfstandig getoetst dient te worden en niet, zoals de gemeente gesteld heeft, tezamen met het beheer en de inrichting van het openbare gebied. Er is volgens de rechtbank te weinig samenhang tussen beide activiteiten (bijvoorbeeld doordat de afnemers van de activiteiten verschillend zijn). Bovendien zijn het ook naar aard verschillende activiteiten. Bij het beheer van de openbare ruimte treedt de gemeente op vanuit haar publiekrechtelijke hoedanigheid, terwijl dat bij de reclameactiviteiten juist de privaatrechtelijke hoedanigheid is.
Ondernemingscriteria
Daarnaast komt de rechtbank tot het oordeel dat aan alle ondernemingscriteria is voldaan. De rechtbank gaat in haar motivering niet of slechts summier in op de verschillende criteria en de daarin besloten elementen. Ten aanzien van
het criterium ‘duurzame organisatie van kapitaal en arbeid’ stelt de rechtbank onder meer vast dat gemeente arbeid heeft verricht. Dit leidt de rechtbank af uit het feit dat er door personeel van of namens de gemeente werkzaamheden worden verricht. Als voorbeeld noemt de rechtbank onder meer het formuleren van beleid, voeren van overleg met contractspartijen, contractbeheer en toezicht op reclamelocaties.
Opvallend is dat de rechtbank bij de beoordeling van de ondernemingscriteria volledig voorbij gaat aan het leerstuk van normaal vermogensbeheer en hoe de verrichte arbeid in het licht van normaal vermogensbeheer gekwalificeerd moet worden. De cruciale vraag bij het toepassen van het leerstuk ‘normaal vermogensbeheer’ is naar onze mening of reclame activiteiten kwalificeren als dienstverlening of als beheer van een vermogensrecht. De uitkomst in deze zaak doet vermoeden dat de rechtbank van oordeel is dat het louter om dienstverlening gaat. Op dit oordeel valt veel af te dingen. Helaas voor de rechtspraktijk blijft deze vraag in deze uitspraak volledig onbesproken.
Ook wordt de benoemde arbeid niet toegerekend aan het cluster openbare ruimte en/of beheer. Enerzijds wordt de clustering niet mogelijk geacht onder verwijzing naar de verschillen taken van het beheer van de openbare ruimte en het verschil van afnemers. Toezicht en beleid lijken vormen van arbeid die in dat geval juist niet tot de reclame contracten behoren, maar tot de activiteiten die juist niet geclusterd mogen worden. Het blijkt niet uit de uitspraak waarom juist deze arbeid dan wel aan de reclamecontracten moet worden toegerekend.
Overheidstakenvrijstelling
Tot slot heeft de gemeente nog een beroep gedaan op de overheidstakenvrijstelling. Deze vrijstelling is van toepassing indien activiteiten worden verricht in verband met de uitoefening van een overheidstaak of publiekrechtelijke bevoegdheid. De rechtbank oordeelt in dat de vrijstelling niet van toepassing is, omdat er geen sprake van een activiteit die bij wet aan de gemeente is opgelegd in haar hoedanigheid als overheidslichaam (d.w.z. overheidstaak). Waarom er geen sprake is van een publiekrechtelijke bevoegdheid wordt in de uitspraak niet ingegaan.
Conclusie en ons oordeel
Op alle relevante rechtsvragen ten aanzien van reclame krijgt de gemeente nul op het rekest. Dit leidt ertoe dat de gemeente naar het oordeel van de rechtbank ten aanzien van haar reclame activiteiten belast wordt met vennootschapsbelasting.
Wij kunnen ons niet vinden in dit oordeel. Op veel punten gaat de rechtbank naar onze mening te ‘kort door de bocht’. De belangrijkste standpunten worden zeer beperkt tot niet gemotiveerd. De gevolgtrekking van de arbeid bij clustering enerzijds en dezelfde arbeid bij de toets van normaal vermogensbeheer anderzijds achten wij niet consistent. Voor een uitspraak die meer dan een half jaar na zitting op zich laat wachten hadden wij een meer diepgaande analyse verwacht.
Uitspraak personeelshypotheken
Tot 2008 konden personeelsleden van gemeenten hypotheek afsluiten bij de werkgever als secundaire arbeidsvoorwaarde. Sinds 2008 is dit niet meer mogelijk, maar veel gemeenten hebben nog wel een (aflopende) hypotheekportefeuille, die sinds 2008 enkel wordt beheerd.
In geschil is of en zo ja in hoeverre de activiteit m.b.t. personeelsleningen tot Vpb-plicht leidt. En indien dit het geval is, wat de hoogte van de belastbare winst is.
Belanghebbende heeft gesteld dat geen sprake is van een onderneming, omdat er geen sprake is van een ‘duurzame organisatie van arbeid en kapitaal’ (één van de drie cumulatieve criteria van het drijven van een onderneming voor de Vpb), maar slechts sprake is van (normaal) vermogensbeheer.
Oordeel rechtbank
De rechtbank oordeelt echter in het voordeel van de Belastingdienst en stelt dat er wel sprake is van een fiscale onderneming. De rechtbank stelt – weinig gemotiveerd – dat het verhoudingsgewijs om een omvangrijke hypotheekportefeuille met een groot aantal schuldenaren gaat (332 uitstaande hypotheken met een totaalbedrag van € 33.212.769). En in het kort wordt daarbij ook het vergelijk gemaakt met een bankinstelling/hypotheekverstrekker, de activiteiten liggen volgens de rechtbank in dezelfde lijn waardoor sprake is van een onderneming. Het feit dat de gemeente is gestopt met verstrekken van leningen en haar portefeuille enkel beheert en afbouwt doet hieraan volgens de rechtbank niet af. Immers, een bank die haar portefeuille zou afbouwen wordt hiermee ook niet ineens niet Vpb-plichtig. Aan de bedoeling van de wet wordt aldus de rechtbank voldaan, namelijk het creëren van een gelijk speelveld.
Ons oordeel
Een weinig inhoudelijk gemotiveerde uitspraak als je het ons vraagt. Op het aspect van het onderscheid tussen een ondernemer en belegger (normaal vermogensbeheer) wordt nauwelijks ingegaan, behalve door te stellen dat het om een “verhoudingsgewijs omvangrijke hypotheekportefeuille met een groot aantal schuldenaren gaat”. In de rechtspraak die is gewezen in de Inkomstenbelasting over het onderscheid tussen beleggen en ondernemen bij financiële zaken/bedrijfsopvolgingszaken/vastgoed, is de omvang van de portefeuille veelal als zeer beperkt relevant beschouwd. De vergelijking met een bankinstelling wordt verder ook weinig inhoudelijk gemotiveerd, behalve door te stellen dat de activiteiten in dezelfde lijn liggen. Dit is onbegrijpelijk. Bankinstellingen zijn door hun rechtsvorm en/of een expliciete toewijzing in de Wet Vpb vennootschapsbelastingplichtig. Een gemeente is alleen belastingplichtig als zij kwalificeert op basis van de ondernemerscriteria. De rechtbank gaat hier volledig aan voorbij en toetst de ondernemerscriteria niet. Dit komt als lastig te begrijpen over. De summiere onderbouwing en de beperkte uitwerking leidt tot veel vragen. Met het oog op de brede uitstraling van de Vpb-plicht zonder toetsing van de ondernemerscriteria en de vele verstrekte leningen bij de gemeente lijkt ons een hoger beroep van deze zaken zowel vanuit de inhoud als de motivering gewenst.
Gevolgen voor de praktijk
Voor de korte termijn zijn de gevolgen van deze uitspraak voor gemeenten beperkt, omdat het slechts één rechtbank uitspraak betreft. Ten aanzien van reclame worden meerdere procedures gevoerd bij meerdere rechtbanken. De overige uitspraken zullen waarschijnlijk later dit jaar volgen. De verwachting is overigens dat op zowel het punt van reclame als de personeelshypotheken er geprocedeerd zal worden tot het gerechtshof en eventueel tot de Hoge Raad afhankelijk van de oordeel van het gerechtshof. Dat betekent dat er voorlopig nog geen duidelijkheid komt voor gemeenten.
Hoe nu verder?
Voor gemeenten met een lopend bezwaar op reclame gebeurt er voorlopig nog niets. Bij de meeste gemeenten wordt het bezwaar aangehouden totdat de relevante vragen in vergelijkbare procedures zijn beantwoord en uitgeprocedeerd. Dit is nog niet het geval, waardoor de bezwaarschriften tot nadere orde aangehouden blijven. Gelet op onze kanttekeningen bij deze uitspraak blijven wij adviseren om bezwaar aan te tekenen tegen reclame.
Voor de personeelshypotheken adviseren wij u om te bezien of u deze hypotheken nog heeft lopen en zo ja, om de risicoparagraaf in de jaarrekening waar nodig aan te passen. Indien gewenst kunnen wij u hierbij uiteraard ondersteunen.
Overigens is een bredere uitleg van met name de personeelshypotheken bij in stand blijven van dit oordeel zorgelijk. Duurzaamheidsleningen, leningen aan woningbouwcorporaties, maatschappelijke leningen en eventueel startersleningen zouden een nadrukkelijk Vpb-risico krijgen. Een vergelijk met ‘u bent een soort bank’ dus belast zonder de techniek te volgen heeft nog meer gevolgen die nog niet te overzien zijn voor de andere activiteiten van de gemeente. Gelet hierop is een kritische houding naar de Vpb-positie van uw gemeente gewenst en dient het risicoprofiel kritisch te worden beschouwd voor de risicoparagraaf en de jaarlijkse toetsing van de ondernemerscriteria.
Het rest ons voor het overige niets anders dan de lopende procedures af te wachten. Wij houden u middels de nieuwsflits op de hoogte van verdere ontwikkelingen.
Tot slot
Als u vragen of opmerkingen heeft, of als wij u behulpzaam kunnen zijn met bovenstaande, dan kunt u contact opnemen met één van onze specialisten of uw vaste aanspreekpunt: Arjan Nijboer of Dido Westrik.
